制定程序指引 指导合并工作——中国注册会计师协会印发《会计师事务所合并程序指引（征求意见稿）》

为深入贯彻落实国务院办公厅转发的《财政部关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》（国办发[2009]56号），深化会计师事务所学习实践活动的成果，在整改落实阶段，根据会计师事务所做大做强的新趋势，为避免事务所合并过程中因程序不清或不到位多走弯路或引发矛盾，降低事务所合并风险与成本，中国注册会计师协会对目前事务所合并实践的程序进行调研总结，起草印发了《会计师事务所合并程序指引（征求意见稿）》（以下简称《指引》），就事务所合并涉及的重要程序提供指引。

一、《指引》提出合并应遵循的依据与原则

《指引》指出，事务所合并应依照法律和行业规范进行。《指引》列示了合并涉及到的主要法律、法规、规章和行业规范，包括：《注册会计师法》、《公司法》、《合伙企业法》、《会计师事务所审批和监督暂行办法》、《会计师事务所分所管理暂行办法》、《注册会计师注册办法》、《注册会计师转所规定》、《会计师事务所职业风险基金管理办法》等，以及中国注册会计师协会印发的《关于推动会计师事务所做大做强的意见》、《会计师事务所内部治理指南》、《合伙会计师事务所协议范本》、《有限责任会计师事务所章程范本》等。

《指引》提示，事务所要根据自身发展战略作出合并决策。通过合并，要提高事务所的品牌价值，强化内部治理机制，优化人才结构，增强抗风险能力，改善客户服务质量，拓展国际业务空间，使事务所服务经济社会发展的社会价值得以充分体现。

《指引》还提出了合并应遵循的基本原则。即：依法实施、权责明晰；自愿平等、诚实信用；结合实际、积极稳妥。

《指引》特别指出，事务所合并方是有限责任公司的，应由董事会制定合并方案，由股东会根据法律法规和事务所《章程》规定，作出合并决议；事务所合并方是普通合伙或者特殊普通合伙的，由合伙人会议根据法律法规和事务所《合伙协议》的规定，作出合并决议。大中型事务所合并，可选择特殊普通合伙或普通合伙形式，以形成跨地区总分事务所之间的质量控制责任机制和合伙人之间的风险责任约束。

二、《指引》提出合并四阶段的重要程序

《指引》将合并程序分为四个阶段，包括启动合并程序、形成合并框架协议、签署正式合并协议、通过章程（合伙协议）和内部制度。

一是启动合并程序。要选择好合并对象，选择合并对象应主要考虑发展目标、地域布局、市场互补性、合伙团队职业价值观等因素，并可通过各级注协、相关主管部门、客户等有关各方对合并对象进行总体了解；成立合并各方高层管理人员组成的合并筹备组，负责相关工作。《指引》提示，考虑到合并各方均可能涉及其原有审计客户需召开股东大会变更审计委托，耗费一定的时间，实施合并的时间最好选择在年报审计结束后为宜。

二是形成合并框架协议。合并框架协议包括但不限于以下事项：合并目标、合并时间进度安排、合并后事务所名称议案、合并后事务所股权分配原则、执行层人数及其分配议案等。首先，合并各方组成的筹备组要提出一系列重要合并议案，包括：提出合并后事务所名称方案，形成合并后事务所组织架构议案，提出合并后事务所股份（出资额）议案，提出合并后事务所分配制度议案，提出合并各方合并前收入、注册登记日后完成的项目收入、跨注册登记日的项目收入及或有风险责任承担等处理方案，提出分所处理方案，提出合并后事务所资产负债处理方案等。《指引》指出，合并框架协议需提交合并各方董事会（执行合伙人会议）审议通过，并经（授权的）双方法定代表人签字后生效。

三是签署正式合并协议。合并各方根据上述事项拟定最终“合并协议”，须经合并各方董事会（合伙人执行委员会）、股东会（合伙人会议）审议并通过，由各方全体股东（合伙人）签名，或者各方股东会（合伙人会议）集体授权的董事会（执行合伙人委员会）成员（或法定代表人、或执行合伙人）签名，方为有效。合并筹备组根据各自股东会批准的合并协议起草《章程》（或《合伙协议》），形成合并后事务所机构设置、部门设置、合伙人晋升条件与程序等重大事项决议文件议案，经新成立的事务所董事会（执行合伙人委员会）审议后，提交股东会（合伙人会议）通过。

四是通过章程（合伙协议）和内部制度。召开合并后事务所第一届股东大会（合伙人会议），选举产生董事会（执行合伙人委员会）、监事会等机构及其负责人，通过合并后事务所的章程（合伙协议）及其他重要文件和管理制度；董事会（执行合伙人委员会）选举并任命总经理（执行合伙人），同时要组织制订和批准合并后事务所综合性管理制度和业务管理制度。《指引》提示，合并筹备组在组织起草工作方案等合并相关文件时，各方应就上述制度特别是其中的重大事项进行充分酝酿、讨论和征求意见，以减少合并后事务所制度的制订和执行中的分歧和问题。

三、《指引》提示合并变更登记主要事项

《指引》中列示的合并各方需要办理的各类变更手续包括：有关工商登记手续，合并涉及的事务所执业许可变更（注销）手续，合并涉及的注册会计师转所手续，税务登记变更、银行账户更名手续，以及因合并需要注销的一方或多方，根据合并协议所规定的时限和要求完成清算、注销各项法定程序，以及适时完成合并各方客户的审计委托变更事项。《指引》还提示，合并结束时要及时对合并后事务所涉及的行业管理信息进行变更。